Rozliczanie akcyzy od energii wyprodukowanej przez farmę fotowoltaiczną

Spółka posiada farmę fotowoltaiczną o mocy powyżej 1MW, w związku z tym jest zarejestrowana w CRPA oraz posiada koncesję na wytwarzanie energii, która będzie zasilać wszystkie budynki znajdujące się na terenie zakładu produkcyjnego. W przypadku nadwyżki wyprodukowanej energii będzie ona sprzedawana do zakładu energetycznego, natomiast w przypadku niedoboru - energia będzie od niego zakupiona (spółka nie jest w stanie rozróżnić źródła pochodzenia zakupionej energii). Spółka wynajmuje część swoich powierzchni (np. magazyny) innym podmiotom (nie posiadającym koncesji). Jak powinna być rozliczana taka energia (najem) po uruchomieniu farmy pod kątem akcyzy? Czy należy uznać, że jest to sprzedaż energii do odbiorcy końcowego? Spółka w innej lokalizacji wynajmuje na własne potrzeby lokal biurowy, w którym znajduje się siedziba firmy (inne województwo). Oprócz faktur za czynsz otrzymuje również refaktury kosztów energii od wynajmującego na podstawie faktycznego zużycia. Jak w takim przypadku powinna być rozliczana energia pod kątem akcyzy? Kto powinien być płatnikiem? Który urząd celno-skarbowy będzie właściwy dla rozliczania akcyzy - ze względu na siedzibę czy miejsce instalacji farmy?

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 1385 ze zm.), który wyprodukował tę energię;
zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający ww. koncesję.

Nabywcą końcowym w świetle art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy, jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo energetyczne, z wyłączeniem podmiotów wymienionych w tym przepisie.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy, za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, spółka posiadająca farmę fotowoltaiczną będzie opodatkowana podatkiem akcyzowym w związku z wykonaniem czynności związanych ze sprzedażą energii elektrycznej nabywcom końcowym oraz zużyciem energii elektrycznej zarówno tej wyprodukowanej przez spółkę, jak i pobranej z sieci od Zakładu Energetycznego. Opodatkowaniu natomiast nie będzie podlegała energia elektryczna zużywana w wynajmowanym przez spółkę lokalu będącym jej siedzibą. W tym przypadku nabyta energia elektryczna od podmiotu wynajmującego, została już opodatkowana na wcześniejszym etapie obrotu. Co do zasady podatek akcyzowy jest podatkiem jednofazowym i zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku energii elektrycznej nabywanej od podmiotu wynajmującego - będącego nabywcą końcowym, spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia akcyzy.

1. Rozliczanie energii elektrycznej na podstawie ewidencji

Podmiotami zobowiązanymi do prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej stosownie do art. 138h ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy są:

1) podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu;

2) podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy.

Podmioty określone w art. 138h ust. 1 pkt 1 i 2 prowadzą ewidencję, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Ewidencja ilościowa energii elektrycznej zgodnie z art. 138h ust. 5 ustawy, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

1) energii elektrycznej wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej lub zakupionej na terytorium kraju;

2) energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;

3) energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo energetyczne;

4) energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;

5) energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;

6) energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6, 7 i 7a oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy;

7) strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 2 ustawy.

W przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne i strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe.

Sposób prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 11 czerwca 2021 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. poz. 1150 ze zm.).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, ewidencja ilościowa energii elektrycznej powinna być prowadzona w sposób ciągły, odpowiednio dla prowadzonej działalności oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z energią elektryczną. Powinna umożliwiać identyfikację podmiotu zobowiązanego do jej prowadzenia i miejsca prowadzenia działalności, której ta dokumentacja dotyczy.

W przypadku zużycia energii elektrycznej, wpisów do dokumentacji prowadzonej odpowiednio przez podatnika zużywającego energię elektryczną, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy, dokonywać powinien nie rzadziej niż raz w miesiącu.

W myśl § 3 ww. rozporządzenia, w ewidencji ilościowej energii elektrycznej prowadzonej przez podatnika dokonującego sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 138h ust. 5 pkt 2 i 3 ustawy, wynikająca z faktur, jest ujmowana zgodnie z datą dokonania lub zakończenia dostawy wykazaną na fakturze.

2. Zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii

W związku z faktem, że spółka posiada farmę fotowoltaiczną o mocy powyżej 1MW nie może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 1178 ze zm.), gdyż to zwolnienie dotyczy podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW.

Niemniej jednak spółka ma możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 30 ust. 1 i ust. 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wytwarzaną z odnawialnych źródeł energii, na podstawie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, w rozumieniu przepisów prawa energetycznego lub przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.). Zwolnienie to stosuje się nie wcześniej niż z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, poprzez obniżenie akcyzy należnej od energii elektrycznej za najbliższe okresy rozliczeniowe.

Określona w art. 30 ust. 1 i ust. 2 ustawy, zasada zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej z odnawialnych źródeł polega na tym, że podatnik najpierw zobowiązany jest do zapłaty akcyzy i wykazania sprzedaży energii elektrycznej, np. na rzecz nabywcy końcowego, w deklaracji AKC-4/H, a następnie dokonuje jej obniżenia w takiej samej deklaracji składanej za kolejne miesięczne okresy. Podstawą do obniżenia podatku jest tzw. "zielone świadectwo", poświadczające pochodzenie energii z odnawialnych źródeł. Świadectwo pochodzenia energii jest dokumentem wydawanym na wniosek przedsiębiorcy przez Urząd Regulacji Energetyki, który potwierdza, że energia elektryczna została wytworzona z odnawialnych źródeł energii.

Zwolnienie od akcyzy dla energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii ma zastosowanie najwcześniej z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii. Za podstawę zwolnienia od akcyzy, należy przyjąć ilość energii, której dotyczą świadectwa pochodzenia (energii zwolnionej), z zastosowaniem takiej stawki akcyzy, jaka obowiązuje dla tej energii w okresie rozliczeniowym, w którym jest ona rozliczana i zwolnienie to jest realizowane. Aby zwolnienie było skuteczne muszą być spełnione następujące przesłanki:

podmiot na moment realizacji zwolnienia powinien być podatnikiem akcyzy,
powstało już zobowiązanie podatkowe w akcyzie z tytułu energii elektrycznej,
podatnik posiada dokument potwierdzający umorzenie świadectwa pochodzenia.

Po spełnieniu powyższych przesłanek podatnik może skorzystać ze zwolnienia poprzez obniżenie należnej akcyzy o kwotę odpowiadającą akcyzie za ilość energii elektrycznej, na którą opiewały umorzone świadectwa pochodzenia.

3. Obowiązek deklarowania podatku akcyzowego

Jak stanowi art. 24 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6 ustawy.

W związku z tym faktem spółka zobowiązana będzie do składania miesięcznych deklaracji akcyzowych przewidzianych dla energii elektrycznej AKC-4 wraz z załącznikiem AKC-4/H do właściwego urzędu skarbowego. Stawka akcyzy na energię elektryczną zgodnie z art. 89 ust. 3 ustawy, wynosi 5,00 zł za megawatogodzinę (MWh).

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy, właściwość miejscową naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celno-skarbowego i dyrektora izby administracji skarbowej ustala się ze względu na odpowiednio miejsce wykonania czynności lub wystąpienia stanu faktycznego, podlegających opodatkowaniu akcyzą, albo miejsce wykonywania czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

W świetle art. 14 ust. 4 ustawy, jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą, czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, są wykonywane lub stany faktyczne podlegające opodatkowaniu akcyzą występują na obszarze właściwości miejscowej dwóch lub większej liczby organów podatkowych, właściwość miejscową ustala się dla:

1) osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej - ze względu na adres ich siedziby;

2) osób fizycznych - ze względu na adres ich zamieszkania.

Jak wynika z zapytania Czytelnika spółka w miejscu siedziby nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą, natomiast czynności opodatkowane akcyzą wykonywane są w miejscu lokalizacji farmy fotowoltaicznej, właściwym miejscowo będzie w tym przypadku naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce lokalizacji farmy.