Preferencje podatkowe dla piw pochodzących z małych browarów

Stosownie do postanowienia art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pod pozycją 13 tego załącznika zostało wymienione piwo otrzymywane ze słodu o kodzie CN 2203 00.

Piwo zaliczane jest do napojów alkoholowych wraz z alkoholem etylowym, winem, napojami fermentowanymi i wyrobami pośrednimi (art. 92 ustawy).

Na podstawie art. 94 piwem w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości. Podstawą opodatkowania piwa jest liczba hektolitrów gotowego wyrobu na 1 stopień Plato, natomiast stawka akcyzy na piwo wynosi 7,79 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu.

Wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

1. Regulacje unijne dotyczące wysokości stawek na produkcję piwa

Zgodnie z art. 4 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. UE L nr 316/21 ze zm.):

1) państwa członkowskie mają prawo stosować do piwa produkowanego przez niezależne, małe browary obniżone stawki podatku akcyzowego, zróżnicowane zależnie od wielkości rocznej produkcji danych browarów, z zachowaniem następujących limitów:

stawek obniżonych nie stosuje się wobec zakładów produkujących ponad 200.000 hl piwa rocznie,
stawki obniżone, które mogą kształtować się poniżej poziomu stawki minimalnej, mogą być niższe maksymalnie o 50% od standardowej, krajowej stawki podatku akcyzowego;

2) do celów stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego przez pojęcie "niezależny, mały browar" rozumie się browar, który jest prawnie i ekonomicznie niezależny od wszelkich innych browarów, mieści się w budynkach usytuowanych poza terenem należącym do jakiegokolwiek innego browaru i nie działa na mocy licencji; jednakże w przypadku gdy dwa lub więcej małych browarów współpracują ze sobą, a ich łączna wielkość rocznej produkcji nie przekracza 200.000 hektolitrów mogą one być traktowane jako jeden niezależny, mały browar;

3) państwa członkowskie mają obowiązek dopilnowania, aby wszelkie stosowane przez nie obniżone stawki podatku stosowane były na równych prawach do piwa dostarczanego na ich terytorium z niezależnych małych browarów znajdujących się w innych państwach członkowskich; w szczególności są one zobowiązane dopilnować, by od poszczególnych dostaw piwa z innych państw członkowskich nie pobierano podatku wyższego niż dokładna równowartość odpowiedniego podatku w walucie krajowej.

Celem wprowadzenia tej preferencji jest możliwość udzielania wsparcia na mocy przepisów unijnych przez państwa członkowskie małym producentom, produkującym niejednokrotnie piwa tradycyjne lub niszowe, oparte na własnej recepturze. Preferencja przytoczonego powyżej przepisu dotyczy bezpośrednio stawki podatkowej. Oznacza to, że państwa członkowskie mogą obniżać stawkę maksymalnie o 50% od standardowej, krajowej stawki podatku akcyzowego. Podkreślić należy, że wzorcem nie jest w tym przypadku stawka minimalna wynikająca z art. 6 dyrektywy 92/84/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie zbliżenia stawek podatku akcyzowego dla alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. UE L nr 316/29), lecz stawka podstawowa wynikająca z przepisów krajowych. Ulga ta stosowana dla małych browarów jest ważna dla zachowania różnorodności produkcji piwa w Unii Europejskiej.

Z treści przytoczonego art. 4 dyrektywy 92/83/EWG wynika ponadto, że browar, który chciałby skorzystać z obniżonej stawki podatku akcyzowego od piwa, musi spełnić dwie przesłanki:

przesłankę ilościową, odnoszącą się do maksymalnej produkcji rocznej piwa, która nie może przekroczyć 200.000 hl rocznie, oraz
przesłankę jakościową, odnoszącą się do niezależności małego browaru od wszelkich innych browarów.

O ile przesłanka ilościowa jest jasno sformułowana i nie nastręcza problemów interpretacyjnych, to takie wątpliwości może budzić przesłanka jakościowa. Wynika to z tego, że prawodawca wspólnotowy posługuje się niezdefiniowanym jednoznacznie pojęciem prawnej i ekonomicznej niezależności od wszelkich innych browarów. Problematyka ta była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sprawa C-83/08 z dnia 2 kwietnia 2009 r. Glückauf Brauerei GmbH przeciwko Hauptzollamt Erfurt. W tej sprawie Trybunał rozstrzygał zagadnienie, czy browar może zostać uznany za niezależny, w sytuacji gdy żaden z udziałowców spółki nie ma bezpośrednio większości głosów w tej spółce, ani nie jest w stanie, na mocy postanowień umownych, wywierać na tę spółkę decydującego wpływu. Istnieje jednak zależność przez udział osoby trzeciej, która ma faktyczną możliwość wywierania wpływu na działalność handlową browaru przez browary niespełniające kryterium ilościowego preferencji. W sprawie tej Trybunał stanął na stanowisku, że każda forma zależności ekonomicznej wyłącza stosowanie preferencji, gdyż jej warunkiem jest, aby małe browary były rzeczywiście, a nie jedynie formalnie, niezależne od wszelkich innych browarów. A zatem kryterium niezależności powinno być analizowane pod względem faktycznej możliwości wywierania wpływu.

Jednakże należy zauważyć, że gdy nawet zostanie ustalona ekonomiczna lub prawna zależność pomiędzy kilkoma małymi browarami, to mogą one nadal zachować status niezależnych, małych browarów, jeżeli łącznie spełniają przesłankę ilościową preferencji.

2. Zwolnienie z akcyzy piwa wytwarzanego przez małe browary

Wypełniając delegację ustawową zawartą w art. 31 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 212 ze zm.), w § 13 określił warunki zwolnień od podatku akcyzowego dla podatników produkujących piwo. Przepis ten stanowi implementację art. 4 dyrektywy Rady 92/83/EWG.

W myśl § 13 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy podatników produkujących piwo, którzy w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy sprzedali:

do 20.000 hl piwa – wysokość zwolnienia należnego podatnikowi wynosi 30,00 zł/hl,
do 70.000 hl piwa – wysokość zwolnienia należnego podatnikowi wynosi 15,00 zł/hl,
do 150.000 hl piwa – wysokość zwolnienia należnego podatnikowi wynosi 12,00 zł/hl,
do 200.000 hl piwa – wysokość zwolnienia należnego podatnikowi wynosi 9,00 zł/hl

nie więcej jednak niż 50% kwoty akcyzy obliczonej z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego określonej w art. 94 ust. 4 ustawy.

Zwolnienie, jest realizowane przez obniżenie należnej kwoty akcyzy o kwotę przysługującego zwolnienia. Z powyższego przepisu wynika, że zwolnienie to opiera się na danych z roku poprzedzającego z wyjątkiem przypadku podatników rozpoczynających działalność. Zgodnie bowiem z § 13 ust. 4 rozporządzenia, podatnicy rozpoczynający działalność mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 13 ust. 1, pod warunkiem, że w dniu złożenia pierwszej deklaracji podatkowej złożą właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oświadczenie o zadeklarowanej w tym roku podatkowym sprzedaży piwa. Sprzedaż piwa winni przedstawić w podziale na kolejne miesiące i w skali roku podatkowego nie może ona przekroczyć jednego z limitów ilościowych określonych w § 13 ust. 1 rozporządzenia, tj. 20.000 hl, 70.000 hl, 150.000 hl lub 200.000 hl.

Ponadto podatnicy muszą złożyć oświadczenie, że spełniają warunki określone w § 13 ust. 3 rozporządzenia, czyli są:

1) prawnie i ekonomicznie niezależni od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo;

2) posiadają miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w odrębnym miejscu niż inni przedsiębiorcy zajmujący się produkcją piwa;

3) nie wytwarzają piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców.

W przypadku gdy w roku podatkowym będącym równocześnie rokiem rozpoczęcia działalności podatnik przekroczy zadeklarowane w oświadczeniu, o którym mowa w § 13 ust. 4 pkt 1, limity ilościowe sprzedaży piwa, do całości sprzedaży piwa w danym roku stosuje się stawkę akcyzy dla piwa określoną w ustawie, bez możliwości obniżenia należnej kwoty akcyzy o kwotę przysługującego zwolnienia.

W celu dochowania wymagania prawa unijnego dotyczącego zakazu dyskryminacji piwa produkowanego przez małe browary z innych państw członkowskich ustanowiony został przepis § 13 ust. 6 rozporządzenia według którego, zwolnienie realizowane przez zwrot zapłaconej kwoty akcyzy przysługuje podmiotom dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego piwa lub importu piwa, w przypadku przedstawienia przez te podmioty zaświadczenia władz skarbowych właściwych dla zagranicznego producenta piwa o pochodzeniu piwa od producenta spełniającego warunki określone w § 13 ust. 1 i 3 rozporządzenia.

Podmiotom, o których mowa w § 13 ust. 6, przysługuje zwolnienie od akcyzy w wysokości stanowiącej iloczyn ilości nabytego lub importowanego piwa oraz:

1) kwoty 30,00 zł/hl – w przypadku gdy nabywane lub importowane piwo zostało wyprodukowane przez producenta zagranicznego, którego roczna sprzedaż piwa nie przekraczała w roku poprzednim 20.000 hl,

2) kwoty 15,00 zł/hl – w przypadku gdy nabywane lub importowane piwo zostało wyprodukowane przez producenta zagranicznego, którego roczna sprzedaż piwa nie przekraczała w roku poprzednim 70.000 hl,

3) kwoty 12,00 zł/hl – w przypadku gdy nabywane lub importowane piwo zostało wyprodukowane przez producenta zagranicznego, którego roczna sprzedaż piwa nie przekraczała w roku poprzednim 150.000 hl,

4) kwoty 9,00 zł/hl – w przypadku gdy nabywane lub importowane piwo zostało wyprodukowane przez producenta zagranicznego, którego roczna sprzedaż piwa nie przekraczała w roku poprzednim 200.000 hl

– nie więcej jednak niż 50% kwoty akcyzy obliczonej z zastosowaniem stawki akcyzy określonej w art. 94 ust. 4 ustawy.

Zwrot zapłaconej kwoty akcyzy, w przypadku, o którym mowa w § 13 ust. 6 rozporządzenia, następuje na pisemny wniosek podatnika, złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 30 dni od dnia dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu piwa. Podmiot dokonujący tych transakcji powinien do wniosku o zwrot akcyzy dołączyć:

1) dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju;

2) wydruk poświadczonego zgłoszenia celnego (PZC) – w przypadku importu;

3) wydruk e-AD lub dokument zastępujący e-AD, lub uproszczony dokument towarzyszący – w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zwrotu zapłaconej kwoty akcyzy dokonuje, właściwy naczelnik urzędu celnego, w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku przez podmiot, który dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu piwa, wraz z określonymi w § 13 ust. 9 rozporządzenia dokumentami. Wysokość zwrotu akcyzy właściwy naczelnik dokonuje poprzez wydanie decyzji administracyjnej.