Zasady opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych

Wyroby akcyzowe, to w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Wyroby węglowe, zgodnie z ww. ustawą, stanowią obok paliw silnikowych i opałowych, olejów smarowych i gazu, grupę wyrobów energetycznych określonych w art. 86 ustawy.

W przypadku wyrobów węglowych, zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;

2) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;

3) import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;

4) użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;

5) użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:

a) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,

b) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,

c) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;

6) użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary.

Pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy – to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

a) dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub

b) używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub

c) używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

– który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, następuje na podstawie art. 16 ust. 3a ustawy. Powiadomienie powinno zawierać dane podmiotu, który je składa, oraz wskazywać rodzaj prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Po przyjęciu powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, właściwy naczelnik urzędu celnego niezwłocznie pisemnie potwierdza ten fakt. Posiadanie przez pośredniczący podmiot węglowy pisemnego potwierdzenia jest istotne dla zakupu przez niego wyrobów węglowych wolnych od podatku akcyzowego.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, opodatkowanie akcyzą ma charakter jednofazowy, co oznacza, że jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Obowiązek ten nie powstaje, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy będą stanowić inaczej.

Zatem jak wskazuje przepis art. 9a ust. 1 pkt 4 ustawy, użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Nie podlega zaś opodatkowaniu akcyzą sprzedaż pomiędzy pośredniczącymi podmiotami węglowymi, również nabycie wewnątrzwspólnotowe i import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

1. Zwolnienia z akcyzy dla wyrobów węglowych

W art. 31a ust. 1 ustawy, wprowadzono szereg zwolnień od akcyzy dla czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych, a mianowicie:

1) w procesie produkcji energii elektrycznej;

2) w procesie produkcji wyrobów energetycznych;

3) przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572 ze zm.), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2013 r. poz. 1457), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217 ze zm.), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 r. poz. 182 ze zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2014 r. poz. 1118 ze zm.);

4) do przewozu towarów i pasażerów koleją;

5) do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;

6) w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;

7) w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;

8) przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe;

9) przez podmiot gospodarczy, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 ustawy, jest w przypadku:

1) sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu – wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;

2) nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego – udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;

3) importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego – udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Powyższe przepisy wskazują, że pośredniczący podmiot węglowy będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, używając wyroby węglowe na cele opałowe jako gospodarstwo domowe może korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego, a zwolnienie to nie jest uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych warunków.

Pozostaje zatem do wyjaśnienia kwestia związana z dokumentowaniem użycia wyrobów węglowych na cele opałowe przez pośredniczący podmiot węglowy. W tym celu należy wskazać, że ustawa o podatku akcyzowym nie wprowadziła żadnego innego obowiązku dokumentowania użycia wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy, jak wyłącznie poprzez wykazanie tego faktu w stosownej ewidencji.

Zgodnie bowiem z art. 91a ust. 2 ustawy, pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych jest obowiązany prowadzić ewidencję wyrobów węglowych zawierającą ilość wyrobów węglowych użytych:

1) w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31a ust. 1, lub

2) użytych do celów nieobjętych zwolnieniem

– w podziale na miesiące, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN.

Należy dodać, że pośredniczący podmiot węglowy może prowadzić ewidencję w formie papierowej lub elektronicznej. Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została sporządzona.

Mając na uwadze zapisy zawarte w art. 91a ust. 5 ustawy, należy podkreślić, że ewidencja wyrobów węglowych może być zastąpiona przez ewidencję prowadzoną na potrzeby podatkowe lub księgowe inne niż akcyza, jeżeli zawiera ona wszystkie dane wymienione w art. 91a ust. 1 lub 2 ustawy.

2. Właściciel składu węglowego przekazuje węgiel na własne cele opałowe

Właściciel składu węgla mający status pośredniczącego podmiotu węglowego (PPW) zamierza przeznaczyć pewną ilość zmagazynowanego węgla do ogrzania własnego domu. Węgiel wcześniej kupił jako PPW z zamiarem dalszej odsprzedaży do finalnych nabywców, innym PPW oraz do sprzedaży z akcyzą. Jak powinien rozliczyć i udokumentować tę czynność?

W przypadku zakupu wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy od innego pośredniczącego podmiotu węglowego, nie jest istotny cel lub zamiar przeznaczenia tychże wyrobów gdyż na tym etapie każda transakcja pomiędzy uprawnionymi podmiotami – a do nich zalicza się pośredniczące podmioty węglowe – nie podlega opodatkowaniu akcyzą. Opodatkowaniu (lub zwolnieniu) podlegają natomiast dalsze czynności wykonywane przez podmiot pośredniczący, czyli:

sprzedaż innym pośredniczącym podmiotom węglowym, dostawa wewnątrzwspólnotowa, nabycie wewnątrzwspólnotowe, import lub eksport wyrobów węglowych – podlega opodatkowaniu akcyzą;
sprzedaż finalnym nabywcom węglowym – w zależności od okoliczności może być zwolniona z akcyzy lub opodatkowana;
zużycie wyrobów węglowych przez podmiot pośredniczący do celów objętych zwolnieniem od akcyzy (np. gospodarstwo domowe) i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy (np. ogrzewanie biura); ponadto możliwe jest także zużycie wyrobów węglowych do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą (do celów nieopałowych, np. jako surowiec wchodzący w skład innego wyrobu).

Reasumując

Pośredniczący podmiot węglowy będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą może używać wyroby węglowe na cele opałowe we własnym gospodarstwie domowym. W tym przypadku czynnością opodatkowaną nie będzie sprzedaż określona na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy, lecz czynność określona w art. 9a ust. 1 pkt 4 ustawy, jaką jest użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy. W związku z tym, że podmiot ten jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy, przewidzianego dla gospodarstwa domowego. Zwolnienie to nie jest obarczone żadnymi dodatkowymi warunkami. Pośredniczący podmiot węglowy nie powinien również wystawiać w tym celu dokumentu dostawy lub faktur, o których mowa w art. 31a ust. 3 ustawy. Natomiast powinien on tę czynność odnotować w prowadzonej ewidencji na podstawie art. 91a ust. 2 ustawy. Ustawa o podatku akcyzowym nie przewiduje innego sposobu dokumentowania użycia wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy jak tylko w ewidencji. Należy również zaznaczyć, że ewidencja wyrobów węglowych nie jest warunkiem do zastosowania zwolnienia od akcyzy.